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法人税と確定決算主義
わが国の租税法の基礎と税理士の役割 （日本税理士会連合会寄附講座） 法人税と確定決算主義 ～会計と法人税の関係は？～ 日本税理士会連合会 会計参与普及推進特別委員会 副委員長 加藤武人 確定決算主義の意義① 確定決算主義とは、企業会計を基礎にして課 税所得を計算 具体的には、一般に公正妥当と認められる会 計処理の基準で計算され、かつ株主総会等の 承認を得て確定した決算の利益を基礎とし、 法人税法の別段の定めによる一定の申告調整 を行い、課税所得を計算することをいう 1 確定決算主義の意義② これは、法人税の課税所得の計算においては、 その期に企業が獲得した利益の額を基礎とす るという基本的な考え方に加えて、減価償却 費や引当金の繰入などの企業の内部取引につ いて恣意性を排除する必要があることなどか ら採られたものである 一般に公正妥当な会計処理の基準 １９６７年（昭和４２年）度の税制改正で「法人税 法第２２条第4項」が挿入された。その基礎となった のは、１９６６年（昭和４１年）に税制調査会が公 表した「税制簡素化についての中間報告」である。 この報告では、法人所得の計算が原則として企業利 益の算定の技術である企業会計に準拠して行われる べきこと、すなわち、企業会計準拠主義を示してい る。 したがって、法人の利益と法人の所得が共通の観念 であるため、法人税法では二重の手間を避けること で簡素化されたことにつながった。 2 課税所得算定と公正処理基準① 法人の各事業年度における所得の金額は、当 該事業年度の益金の額から当該事業年度の損 金の額を控除した金額である。 そして、当該事業年度の益金の額に算入すべ き金額は、別段の定めがあるものを除き、資 産の販売、有償又は無償による資産の譲渡又 は役務と提供、無償による資産の譲受けその 他の取引で資本等取引以外のものに係る当該 事業年度の収益の額となる。 課税所得算定と公正処理基準② また、当該事業年度の損金の額に算入すべき 金額は、別段の定めがあるものを除き、当該 事業年度のすべての原価、費用、損失の額と する。 税法における課税所得は、企業会計に準拠す るものであり、収益、費用、損失といったも のの解釈を企業会計原則に委ねていた。 3 会計の三重構造① 企業会計、税務会計、会社法会計の関係について 会社法第４３１条では、「株式会社の会計は、一 般に公正妥当と認められる企業会計の慣行に従う もの」とし、同じく、会社計算規則第３条では 「この省令の用語の解釈及び規定の適用に関して は、一般に公正妥当と認められる企業会計の基準 その他の企業会計の慣行をしん酌しなければなら ない。」とされている。 会計の三重構造② 法人税法第７４条第１項では確定申告については 「確定した決算」に基づき行うべき旨を規定して いる つまり、我が国の法人税法は、企業所得の計算に ついてはまず基底に企業会計があり、その企業会 計を準拠・尊重した上で会社法の計算規定があり、 さらに会社法における確定した決算を基礎とした 上で税務会計がある。 4 公正処理基準 公正処理基準は、従来の企業会計審議会が定めてき た会計原則、注解等やＡＳＢＪが定める基準・指針 のみならず、中小企業の会計に関する指針など確立 した会計慣行を広く解釈するものとされる。 我が国を含めて各国において自国の企業会計を国際 会計基準に準拠させる動き（コンバージェンス）が 加速しつつあるなかで、我が国においてもＩＦＲＳ （国際財務報告基準）が一定の範囲内で一定の条件 のもとに公正処理基準を構成する一部となっていく 可能性があるということである。 確定決算主義は中小企業の経営力アップ① 我が国の法人税申告法人は２６４万社あり、そ のうち99％がいわゆる中小企業である。東当該 中小企業は一般的に帳簿作成や決算・申告に大 きな労力をかけることができない現実がある。 仮に会計上の利益と課税所得金額がリンクしな くなり確定決算主義が放棄された場合、企業会 計と税務会計とで別々の会計データを作成する 必要があり、事務負担の増大や負担感が増大す る。 5 確定決算主義は中小企業の経営力アップ② 中小企業では実態として主に法人税法で定める 処理を意識した会計処理が行われている場合が 多い。 日本国内の会計基準と法人税法に基づく課税所 得の計算方法との乖離が進展し、確定決算主義 の維持が困難な状況になると中小企業に多大な 負担が生ずることとなる。 特に中小企業においては確定決算主義を基本と した現行制度の継続が現実的であると言える。 参考１： 「中小企業の会計」（「研究会報告書」）の会計的特徴 会計行為 入口 プロセス 出口 要 請 記 帳 確定決算主義 限定された ディスクロージャー ・ 中小企業経営者に会計 ・ コスト・効果的なアプ ・ ディスクロージャーの 受け手を限定 記録の重要性（自己管 ローチによる中小企業 の負担軽減を狙い 理責任）を認識させる とともに，不正発生を 事前に防止する狙い 内 容 ・ 記帳要件： (a) 「整然かつ明瞭 に」（秩序性と明瞭 性） (b) 「正確かつ網羅的 に」（正確性と網羅 性） (c) 「適時に」（適時 性） (a) 課税当局にとっては， ・ 大企業と中小企業にお 課税所得が不当に減少 けるディスクロー する事態を防ぐことで ジャーの相違 (a) 大企業の情報開 きること (b) 中小企業にとっては， 示：会社の財産およ 作成する計算書類が一 び損益の状況を投資 情報として開示 つで済むこと (b) 中小企業の情報開 示：債権者，取引先 にとって有用な情報 を提供 12 6 参考２： 会計行為と理論構成の２類型 意思決定 有用性 機能論的思考（ＩＦＲＳのアプローチ） 写像（測定） コミュニケーション （伝達） 事実関係 会計システム 数関係 情報の受け手 経済事象 （会計事実） 会計処理の 原則・手続 会計情報 （計算書類） 利害関係者 入口 帳 認識対象 プロセス 機械論的思考 簿 会計事実の２類型 意 味 具体例 (a) 即事実的会計事実 ・ 何らかの客観的な外部証拠に即して， 当該事実が会計的認識・測定の対象とな るもの ・ 棚卸資産の仕入・販売の 事実 (b) 超事実的会計事実 ・ 人為的に何らかの制度枠（認識・測定 の枠組み）を設定することにより，はじ めて当該事実が会計的認識・測定の対象 となるもの ・ 減価償却 ・ 引当金 会計事実 参考３： 出口 13 会計制度改革モデル 上場企業 社会的説明責任のある大規模企業 トップダウン・アプローチ 「完全版IFRS」 簡 素 化 中規模企業（あるいは会計参与設置会 社） 「中小企業会計指針」 小規模企業 積 み 上 げ ボトムアップ・アプローチ 「中小企業会計要領」 14 7 参考４： 会計制度改革モデルの特徴 ① 「連・単分離」と「確定決算主義」を前提とする。 ② 上場企業および社会的説明責任(public accountability)のある大企業の「連結財務諸 表」には，「完全版IFRS」を適用する。 ③ 中規模企業（あるいは会計参与設置会社）には，「中小企業会計指針」を適用する。 ④ 小規模企業には，「中小企業の会計に関する基本要領」・「税法基準」を適用し，その 信頼性を担保するため，「書面添付制度」の積極的な推進を図る。 ＊ 「書面添付制度」：税理士が税理士法（33条の2）に規定する「計算事項」等を記 載した書面を申告書に添付して提出した場合，税務調査にあたり書面の記載事項に ついて，税理士に対して意見を述べる機会を与える制度をいい，申告書の基礎とな る会計帳簿・計算書類の信頼性を担保する役割が期待されている。 ⑤ この会計制度モデルは，「中小企業の会計」に対する方法論について，従来の「大規模 企業向け会計基準」の簡素化（トップダウン・アプローチ）から，「中小企業の属性に 即した会計基準」からの積み上げ（ボトムアップ・アプローチ）への転換を意味する。 参考１～4は、甲南大学会計大学院院長 河﨑照行教授2010年３月１２日講演資料を引用 15 8